Por Marta Granja, Directora del Área Contable, Fiscal y Tributaria

La Sentencia considera que una sanción que se aplique tanto si hay indicios de fraude o pérdida de ingresos para la hacienda pública como si no los hay, no es acorde con la directiva del IVA y con el principio de proporcionalidad. 

Son muchas las infracciones que incluye la Ley General Tributaria en su articulado, pero en este caso vamos a centrar nuestro análisis en las que encontramos más desproporcionadas y por tanto defendibles por el contribuyente, y son las que no causan perjuicio económico a la Hacienda Pública y que relacionamos resumidamente a continuación:

• Por no presentación en plazo o presentación incorrecta de declaraciones o autoliquidaciones sin perjuicio económico distintas de las informativas (Art. 198,Art. 199 ,LGT)
• Por no presentación en plazo o presentación incorrecta de declaraciones informativas (Art. 198,Art. 199 ,LGT)
• Por falta de atención de requerimientos individualizados (Art. 199,Art. 203 ,LGT)
• Por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria distintas de la falta de atención de requerimientos (Art. 203 ,LGT)
• Por incumplimiento de obligaciones contables y de registro (Art. 200 ,LGT)
• Por incumplimiento de obligaciones de facturación o documentación (Art. 201 ,LGT)
• Por incumplimiento de las obligaciones de utilización del NIF (Art. 202 ,LGT)
• Por incumplir el deber de sigilo exigido a los retenedores y a los obligados a realizar ingresos a cuenta. (Art. 204,LGT)
• Por incumplir la obligación de comunicar correctamente datos al pagador de rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta. (Art. 205 ,LGT)
• Infracción por incumplir la obligación de entregar el certificado de retenciones o ingresos a cuenta. (Art. 206, LGT)

Además, si la declaración o autoliquidación no presentada o presentada de forma incorrecta conlleva un ingreso, devolución o acreditación de créditos tributarios se sanciona por los Art. 191 ,LGT y siguientes; y es esta infracción sobre la que ha pronunciado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en la sentencia de 15 de abril de 2021 del siguiente modo:

El caso analizado, es el de una entidad que adquirió un inmueble abonando la cuota correspondiente de IVA repercutida por el vendedor y, por tanto, la consideró deducible en su declaración (modelo 303), solicitando la correspondiente devolución. Posteriormente, en una inspección, la Administración tributaria calificó la operación como exenta de IVA y, por ello, entendió que la entidad no tenía derecho a deducir el IVA soportado. Con ello, y a pesar de haber rectificado su declaración tributaria, teniendo en cuenta la regularización efectuada por la Administración, esta le impuso una sanción del 20% sobre el exceso de la devolución solicitada.

Así, el mencionado órgano jurisdiccional considera necesario determinar si la imposición la referida sanción, en base a la sobrevaloración del importe solicitado a devolver en IVA, en una situación en la que el error cometido por la mencionada sociedad no ha supuesto ninguna pérdida de ingresos fiscales, es conforme con los principios de proporcionalidad y de neutralidad del IVA y está justificada a la luz de los objetivos consistentes en garantizar la correcta recaudación del impuesto y evitar el fraude fiscal.

El razonamiento de TJUE se centra, en que las imposiciones de sanciones administrativas tienen por objeto incitar a los sujetos pasivos a presentar sus declaraciones fiscales con exactitud y rigor. Sin embargo, a su juicio, la sanción controvertida en el litigio principal tiene un carácter represivo y no preventivo. En efecto, el artículo 112b, apartado 2, de la Ley del IVA no permite, tener en cuenta la circunstancia de que la liquidación errónea del IVA se debe a un error de apreciación cometido por las dos partes de la operación respecto a la sujeción al impuesto de la entrega. Según dicho órgano jurisdiccional, esa sanción constituye una medida inadecuada para alcanzar el objetivo de lucha contra las infracciones fiscales y, en todo caso, va más allá de lo necesario para alcanzar ese objetivo, dado que no puede cumplir la función preventiva necesaria frente a los potenciales defraudadores y no tiene en cuenta la naturaleza y la gravedad de la infracción ni el hecho de que la Hacienda Pública no haya sufrido ninguna pérdida de ingresos fiscales y de que no exista ningún indicio de fraude fiscal.

Además, el método para la determinación de dicha sanción, aplicada automáticamente, no permite a las autoridades tributarias individualizar la sanción impuesta, con el fin de garantizar que esta no va más allá de lo necesario para alcanzar los objetivos consistentes en garantizar la correcta recaudación del impuesto y prevenir el fraude.

Y con ello, en las circunstancias descritas, el TJUE concluye que no es necesario examinar la normativa controvertida en el litigio principal a la luz del principio de neutralidad del IVA, y que procede responder a la cuestión prejudicial planteada que el artículo 273 de la Directiva del IVA, y el principio de proporcionalidad deben interpretarse, en la medida en que la sanción se aplica indistintamente a una situación en que la irregularidad resulta de un error de apreciación cometido por las partes de la operación respecto a la sujeción al impuesto de esta, que se caracteriza por la inexistencia de indicios de fraude y de pérdida de ingresos para la Hacienda Pública, y a una situación en la que no concurren tales circunstancias.

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